На правах рукописи

 

 

 

 

 

Умрихин Александр Викторович

 

 

 

Использование зарубежного опыта

в формировании и развитии

органов налогового контроля

Российской Федерации

 

 

 

 

Специальность: 12.00.14 – административное право; финансовое право; информационное право

 

 

 

АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание ученой степени

кандидата юридических наук

 

 

Москва 2006

Работа выполнена на кафедре государственно-правовых дисциплин Московского гуманитарного университета

 

Научный руководитель:                             кандидат юридических наук

                                                                    Тедеев Астамур Анатольевич

 

Официальные оппоненты:                          доктор юридических наук, профессор

                                                                    Габричидзе Борис Николаевич

 

                                                                    кандидат юридических наук

                                                                    Мельников Сергей Иванович

 

Ведущая организация:                                Российская академия

                                                                    государственной службы при

                                                                    Президенте Российской Федерации

                                                                   

Защита диссертации состоится 14 сентября 2006 г. в 16 часов на заседании диссертационного совета Д 521.004.06 по защите диссертаций на соискание ученой степени доктора наук при Московском гуманитарном университете по адресу: 111395, г. Москва, ул. Юности, 5/1, учебный корпус № 3, ауд. 511.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Московского гуманитарного университета.

 

Автореферат разослан 11 августа 2006 г.

 

 

Ученый секретарь

диссертационного совета

кандидат юридических наук, доцент                                             Е.В. Белоусова

 

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

 

Актуальность темы исследования определяется теоретической и практической значимостью вопросов, касающихся законодательного регулирования осуществления налогового контроля и построения системы органов, его осуществляющих, как элемента финансовой системы Российской Федерации. Анализ механизма построения органов государственного управления и налогового контроля зарубежных стран, является хорошим источником для заимствования передового международного опыта, выделения элементов, которые действительно способны повысить эффективность аналогичных механизмов в Российской Федерации, устранить имеющиеся недостатки и слабые стороны российской системы органов налогового контроля, защитив при этом надлежащим образом права налогоплательщиков. Это должно способствовать общему оздоровлению экономической ситуации, дальнейшему сокращению размера теневой экономики, построению качественно иного уровня взаимоотношений как в системе государственного налогового администрирования, так и в общей категории взаимоотношений между государством и негосударственным сектором экономики.

Органы налогового контроля традиционно выступают основным несущим элементом всего механизма государственного управления в финансовой сфере. Именно в рамках системы органов налогового контроля аккумулируются необходимые для финансового обеспечения государственного и муниципального управления централизованные элементы, необходимые для финансовой независимости и самостоятельности государства. Непреложность указанного факта признается в настоящее время даже в государствах с развитой либеральной экономикой рыночного толка, в которых налоговые органы занимают одну из ведущих ролей в общей системе государственного управления, ведь от эффективности их действий во многом зависит экономическая самостоятельность государства в целом, а через нее – его политическая независимость, международная оценка и признание.

Поэтому, в условиях экономической ситуации, переживаемой в настоящий момент Россией, именно эффективное и четкое функционирование сложного механизма органов налогового контроля является необходимым, хотя и не единственным, условием успешного завершения рыночных преобразований в нашей стране.

Степень разработанности темы и круг источников. Сравнительное исследование механизмов построения и функционирования системы органов налогового контроля в РФ и возможность использования положительного опыта формирования и развития органов государственного финансового контроля в налоговой сфере основных зарубежных государств, осуществляется впервые. В качестве предмета специального исследования в рамках финансово-правовой и административно-правой науки вопросы функционирования и построения системы органов налогового контроля в сравнении с аналогичными зарубежными структурами до настоящего момента не выступали. Некоторые из затронутых данной работой вопросов рассматривались в рамках отдельных исследований, однако, в таком контексте за пределами внимания исследователей объективно оставались вопросы значения и роли использования современного иностранного опыта построения налоговых органов и правового регулирования их функционирования.

При проведении исследования диссертант обращался к трудам специалистов по теории гражданского права, конституционного, административного и финансового права таких как Агарков М.М., Алексеев С.С., Баглай М.В., Бахрах Д. Н., Братусь С.Н., Венгеров А.Б., Витрянский В.В., Горбунова О.Н., Грачева Е.Ю., Грибанов В.П., Демушкина Е.С., Дорофеев Б.Ю., Егоров Н.Д., Ерпылева Н.Ю., Ефимова Л.Г., Иоффе О.С., Кабалкин А.Ю., Карасева М.В., Кармалицкий А.А., Козлов Ю.Н., Клейн Н.И., Корецкий А.Д., Кормош Ю.И., Коршунов Н.М., Крохина Ю.А., Курбатов А.Я., Кутафин О.Е., Кучеров И.И., Новоселова Л.А., Лунц Л.А., Марченко М.Н., Нерсесянц B.C., Петров С.М., Покровский И.А., Попов Л.Л., Садиков О.Н., Хаманева М. Ю., Химичева Н.И., Чиркин В.Е., Чаадаев Л.А., Шохин С.О.

Кроме того, в своем исследовании диссертант опирался на Конституцию Российской Федерации, акты российского административного и финансового законодательства, имеющуюся арбитражную и правоприменительную практику, а также на ряд зарубежных исследований, посвященных организации налогового контроля.

Объектом исследования являются общественные правоотношения, складывающиеся в процессе построения системы органов налогового контроля, наделения их контрольными полномочиями, а также возможность использования наиболее передового опыта по аналогичным вопросам в зарубежных странах.

Предмет исследования – нормы финансового и административного права, посредством которых осуществляется нормативно-правовая регламентация порядка функционирования налоговых органов Российской Федерации.

Цель диссертационного исследования - определение особенностей правового регулирования деятельности и построения системы органов налогового контроля как элемента государственного финансового контроля Российской Федерации, а равно механизма его формирования, функционирования и развития, выявление недостатков нормативно-правовой регламентации и формулирование предложений, направленных на совершенствование законодательства в данной сфере с помощью анализа решения аналогичных проблем в ряде передовых иностранных государств с развитой экономикой и демократической формой правления. При этом особое внимание в данном исследовании уделяется деятельности органов налогового контроля зарубежных стран, как наиболее эффективного и практически значимого источника для возможного заимствования эффективных элементов с целью их внедрения в отечественную практику.

Достижение поставленной цели обусловило необходимость решения следующих основных задач:

         исследовать роль и место налоговых органов в современной структуре государственного управления и финансового контроля;

         выявить закономерности формирования и развития данных органов в исторической ретроспективе как в пределах России, так и в зарубежных странах по мере изменения и формирования основных принципов налогообложения;

         выявить сущность и основные направления государственной политики в области регулирования деятельности налоговых органов;

         исследовать особенности механизма деятельности налоговых органов при осуществлении ими налогового контроля, а равно особенности их построения в различных государственных образованиях;

         исследовать особенности механизма привлечения к ответственности за правонарушения в налоговой сфере;

         выявить проблемы и перспективы совершенствования норм налогового и административного законодательства под влиянием обобщения зарубежного опыта и разработать конкретные рекомендации по устранению выявленных в ходе исследования проблем.

Методологическую основу исследования составили общенаучные и частнонаучные методы познания, в том числе: сравнительно - правовой, системноструктурный, конкретно - исторический, формально - логический и другие методы, используемые в ходе правовых исследований. Использование указанных методов познания позволило изучить рассматриваемые объекты в целостности, взаимосвязи, всесторонне и объективно.

Эмпирическую базу исследования составили: анализ 78 решений арбитражных судов по делам о нарушениях налогового законодательства РФ, 9 постановлений ВАС РФ, затрагивающих вопросы осуществления налогового контроля, решения и определения КС РФ, посвященные налоговым правоотношениям, материалы 36 выездных и 23 встречных налоговых проверок, личный опыт автора по взаимодействию с органами налогового контроля, полученный им в период работы в аудиторской организации, некоторый опыт взаимодействия с аналогичными организациями, представляющими интересы налогоплательщиков в спорах с налоговыми органами США, а также практическому применению отдельных пунктов соглашений об избежании двойного налогообложения между Российской Федерации и рядом иностранных государств, а также арбитражная практика разрешения споров налогоплательщиков с налоговыми органами РФ.

Научная новизна диссертационной работы состоит в определении путей использования опыта зарубежных стран в организации функционирования и правового регулирования деятельности органов налогового контроля в Российской Федерации. В ходе исследования выявлены способы наделения региональных и местных властей возможностью непосредственного осуществления контроля за формированием доходной части бюджета на местном и региональном уровне. Также обосновано преобразование МНС РФ в Федеральную налоговую службу, как результат учета зарубежного опыта организации налогового контроля.

На защиту выносятся следующие положения:

1. Положение о том, что в мировой практике осуществления налогового контроля, можно выделить три этапа развития.

На первом этапе характерна раздробленность всех элементов осуществления налогового контроля в результате недостаточного развития государственного устройства и, соответственно, механизма государственного управления. Налоговый и финансовый контроль осуществляется без какого-либо системного подхода, выделения четкого механизма его регулирования.

На втором этапе, по мере развития и укрепления государственного аппарата, происходит централизация и усиление осуществления налогового контроля. Начинают создаваться специализированные органы государственного аппарата, государство начинает рассматривать ведение налогового контроля как один из способов обеспечения своей финансовой и политической независимости, укрепления государственного устройства и пресечения сепаратистских настроений отдельных территорий.

На третьем этапе развития налогового контроля выявлен переход к децентрализации системы органов его осуществляющих в случае, если государство имеет федеративную систему государственного устройства и управления. Для данного этапа характерно наделение региональных и местных властей органами, позволяющими самостоятельно контролировать сбор региональных и местных налогов, подлежащих зачислению в бюджет субъекта или региона. Указанный аспект позволяет региональным и местным властям осуществлять формирование доходной части бюджета самостоятельно, без привлечения поддержки со стороны центральной власти.

2. Вывод о том, что сущность налогового контроля состоит из трех основополагающих элементов.

Во-первых, фискального, что позволяет осуществлять контроль и выявлять нарушения финансового и налогового законодательства государства, защищать интересы бюджета, проверять объекты налогового контроля и, в конечном итоге, обеспечивать финансовую независимость и безопасность всего государства в целом.

Во-вторых, вывялено, что одним из основных элементов налогового контроля является управление финансовыми потоками внутри государства. Данный механизм реализуется путем изъятия государством причитающейся ему доли совокупного внутреннего продукта за счет сбора установленных налоговых платежей и формирования за счет них своего бюджета, средства которого перераспределяются между различными отраслями экономики в соответствии с приоритетом государственного развития и бюджетом. Государство получает возможность путем изъятия средств в виде налогов стимулировать приоритетные для себя отрасли экономики.

В-третьих, налоговый контроль позволяет государству осуществлять свои социальные функции, в том числе путем формирования социально ориентированной экономики направляя средства, полученные в результате осуществления налогового контроля, на выполнение социальных программ, поддержку населения, поддержание собственного оборонного и научного потенциала.

3. Вывод о том, что существующие на сегодняшний день способы проведения налогового контроля в Российской Федерации с одной стороны могут наносить существенный вред налогоплательщику в силу их однобокой ориентированности в пользу контролирующих органов, позволяя им затягивать сроки проведения контрольных мероприятий, требовать предоставления огромных объемов документов и оказывать негативное влияние на нормальный ход деятельности проверяемого налогоплательщика, а с другой – при определенном стечении обстоятельств избежать контрольных мероприятий вовсе. Предлагается с одной стороны – сократить сроки и глубину проведения выездных и камеральных налоговых проверок, а с другой – сделать выездные налоговые проверки обязательными за определенный период времени. Указанный механизм реализации налогового контроля применяется налоговыми органами ФРГ. Данная новелла будет способствовать своевременному выявлению нарушения налогового законодательства и пресечению негативного влияния на бюджет без нанесения серьезного вреда экономической стабильности налогоплательщика, что происходит в настоящий момент, когда проверяются удаленные налоговые периоды с начислением соответствующих штрафов и пеней за нарушение налогового законодательства.

4. Предлагается включить в структуру российских налоговых органов службу, которая сможет быть эффективным механизмом превентивного рассмотрения споров между налогоплательщиками и налоговыми органами, возникающими в результате осуществления последними мероприятий налогового контроля и отдельную структуру, которая будет призвана представлять интересы налогоплательщика, при его спорах с налоговыми органами. Предлагается рассмотреть механизм по аналогии с применяющимся в деятельности Службы внутренних Доходов США. Параллельно с этим предлагается воспользоваться опытом по формированию специализированного органа судебной власти, призванного заниматься рассмотрением исключительно налоговых споров между проверяемыми налогоплательщиками и налоговой службой. В качестве примера удачного функционирования подобного механизма рекомендуется воспользоваться опытом США, Германии и Канады. Указанное нововведение позволит сократить срок разрешения подобных споров, снять вопрос о чрезмерной загруженности судей арбитражного суда налоговыми спорами.

5. Вывод о том, что преобразование Министерства по налогам и сборам в Федеральную налоговую службу, находящуюся в ведении Министерства финансов, позволило консолидировать вопросы формирования и исполнения бюджета в одном органе государственной власти в ранге министерства. Указанное мероприятие в целом соответствует сложившийся мировой практике и должно способствовать усилению осуществления государством контроля в финансовой и налоговой сфере. Данное преобразование позволило устранить ситуацию, при которой контроль за формированием доходной части бюджета был возложен на одно министерство, а контроль за его исполнением – на другое, при этом между ними отсутствовал механизм властного подчинения.

6. Предлагается деление налоговых органов на три уровня: федеральные, региональные, местные, что должно стать способом наделения региональных и местных властей возможностью осуществления непосредственного контроля за формированием доходной части бюджета на местном и региональном уровне. В современной же ситуации все налоговые органы входят в единую централизованную систему, при которой местные и региональные власти лишены практической возможности осуществлять непосредственный контроль за поступлением причитающихся им налоговых платежей.

7. Предлагается создать специализированный орган, деятельностью которого станет борьба с уголовной составляющей налоговых правонарушений и внедрить его в структуру органов налогового контроля Российской Федерации. В качестве базового элемента прелагается рассмотреть механизм, использующийся в системе органов налогового контроля США.

Теоретическая значимость исследования заключается в том, что полученные в ходе исследования выводы и сформулированные на их основании предложения призваны обеспечить повышение научного и практического уровня совершенствования как механизма налогового контроля, так и функционирования и построения системы налоговых органов в Российской Федерации.

Практическая значимость исследования заключается в том, что содержащиеся в диссертации выводы и предложения могут быть учтены в ходе дальнейшей разработки новых нормативных актов и совершенствования действующего законодательства. Кроме того, материалы диссертации могут быть использованы при подготовке учебников и учебных пособий по финансовому, налоговому и административному праву. Практическое внедрение результатов данного исследования должно способствовать росту финансовой независимости местных и региональных бюджетов, повышению эффективности проводимых мероприятий налогового контроля, своевременному выявлению налоговыми органами возможных нарушений налогового законодательства и минимизации последствий данных фактов, созданию более эффективного механизма обжалования действий и бездействий органов налогового контроля и защиты интересов налогоплательщиков, повышению эффективности борьбы налоговых органов с уголовной составляющей налоговых правонарушений.

Апробация результатов исследования осуществлялась в форме опубликования основных положений диссертационного исследования в шести научных статьях, внедрения положений проведенного исследования в учебный процесс ряда вузов (курсы налогового и финансового права, читаемые в МосГУ, МНЮИ), а также практическую деятельность организаций – субъектов мероприятий налогового контроля. Кроме того, основные теоретические положения диссертации использо­вались автором при подготовке и представления докладов на научно-практических конференциях и семинарах: “Форум аудиторских, консалтинговых и оценочных организаций «Выбор 2006: Мы - вместе»” (Москва, 12-15 декабря 2005 года), “Налоговые проверки: права и обязанности налоговых органов. Процедура защиты и обжалования”, (Москва, 31 марта 2005 года) “Специальные режимы налогообложения” (Москва, 20 апреля 2006 года), “Форум Региональный рынок интеллектуальных услуг. Пути развития через ориентацию на клиента” (Москва, 26-28 июня 2006 года) “Налоговая безопасность бизнеса” (Москва, 18 мая 2006 года), “Обжалование действий и бездействия налоговых органов” (Москва, 19 мая 2006 года.)

Структура работы состоит из введения, двух глав, состоящих из шести параграфов, заключения, а так же списка используемых нормативно-правовых актов и литературы.

 

ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ

 

Во введении обосновывается актуальность темы исследования, определяются цели и задачи диссертации, характеризуется эмпирическая база исследования, его научная новизна, а также степень разработанности проблемы, теоретическая и практическая значимость, формулируются основные положения, выносимые на защиту, содержатся сведения об апробации полученных результатов.

В первой главе “Система органов налогового контроля Российской Федерации как разновидность налоговой системы современного государства” содержащей три параграфа, дается анализ сущности понятия налогового контроля как элемента государственного контроля в целом. Рассматриваются основные этапы его формирования и развития как в России, так и в ряде иностранных государств.

Первый параграф первой главы “Этапы развития системы органов налогового контроля в России и мирепосвящен исследованию развития налогового контроля по мере развития механизма государственного управления.

Диссертантом делается вывод, что создание государства или государственного образования ведет за собой необходимость в правовом регулировании общественных отношений, возникающих с момента организации государства как системы управления делами общества, образования внутри него социальных классов и групп, которые в силу исторического развития, воли случая или иных обстоятельств приняли на себя это управление. Это характерно для любого типа государственного управления, будь то демократия или монархия.

В свою очередь внедрение управления среди большой массы лиц, поделенных на эти социальные классы и группы, напрямую связано с потребностью проверять, как исполняются и в каком совершенствовании нуждаются устанавливаемые государством предписания, то есть в контроле. Соответственно, контроль изначально выступает в качестве правовой формы осуществления функций государства, поэтому его формирование и развитие обоснованно связывается со становлением и развитием государства. Фактически функция осуществления контроля становится одной из прямых обязанностей государства.

В каждом государстве на различных этапах развития его истории, государственный аппарат выбирал свои специфические способы осуществления контроля, применял различные методы в зависимости от существующей формы правления, государственного устройства и политического режима и обусловливался организацией государственного управления и задачами, стоящими перед ним.

Исторически наиболее важным становится организация финансового контроля (в широком смысле), а в узком – налогового, как его важнейшей разновидности, направленной на обеспечение экономической безопасности государства, ведь как известно, в подавляющем большинстве стран мира, формирование бюджета, в основном, осуществляется за счет поступления налоговых платежей, а сами налоги неразрывно связаны с возникновением государства и необходимостью изыскания им способов и средств для самофинансирования.

История развития основных мировых цивилизаций оставила достаточно сведений о налогах и процедурах их взимания. Одни налоговые конструкции сохранились практически в неизменном виде до настоящего времени, другие претерпели существенные изменения или были упразднены под влиянием социальных, экономических, политических и других процессов. В связи с этим представляется полезным проследить становление систем налогообложения, и как следствие – развитие контроля за ее исполнением в отдельных странах в историческом аспекте.

Диссертантом отмечено, что специалистами условно выделяются три этапа в историческом развитии налогообложения. Каждый последующий этап отличался от предыдущего прежде всего дальнейшим совершенствованием налоговых механизмов и повышением значения налогов как источников государственных доходов, а также развитием системы органов государственного управления и налогового контроля как их составляющей части.

На первом этапе (период ранних государств) возникает установление первых, достаточно примитивных и преимущественно натуральных, налогов, а также бессистемное их взимание без использования специального податного аппарата. Фактически внутри государства отсутствует специализированный орган ответственный на постоянной основе за пополнение казны государства. Впрочем, это объясняется и отсутствием аппарата государственного управления вообще. Во многом это напрямую связано с тем фактом, что казна государства на данном этапе практически неразрывно связана с личным достоянием монарха (соверена), который данное государство возглавляет. Это, в первую очередь, связано с самим механизмом осуществления государственной власти, который в тот период находился еще на этапе своего зарождения и становления, и не мог в полной мере выполнять те задачи, которые на него возлагаются и ожидаются от него сегодня. Однако уже в то время было выявлено, что во многих аспектах жизни, эффективность государства, его роль и значимость в своей исторической эпохе во многом определяются существующей в нем системой государственного управления, ее силой и эффективностью.

Второй этап в развитии налогообложения характеризуется повышением роли налогов в доходах государства и относительной стройностью системы их взимания. Именно на этот период приходится формирование первых в мире современных налоговых систем. Не случайно в свое время известным русским налоговедом Н. И. Тургеневым отмечалось, что “все системы налогов, существующие теперь в различных европейских государствах, имеют свое начало в средних веках”.

Начинают складываться механизмы контроля за сведениями, предоставляемыми для целей расчета и уплаты налога. Например, в XII в. в германских городах с целью налогообложения на горожан возлагалась обязанность сообщать под присягой о стоимости принадлежащего им имущества. Для того, чтобы размер имущества не занижался, властям было предоставлено право его первоочередного выкупа по объявленной цене.

Во втором параграфе первой главы Характеристика современной системы органов налогового контроля: отечественный и зарубежный опыт”, диссертант исследует этап формирования механизмов налогового контроля на котором его осуществление окончательно стало закреплено за специализированными органами государственного управления, призванными осуществлять контроль в финансовой сфере. При этом исследуется как российский, так и зарубежный опыт.

Диссертант делает вывод о том, что упорядочивание общественно-политической жизни, прекращение войн, способных кардинально изменить политическую карту мира, внесло некоторую стабильность в развитие государственного аппарата управления. В основных ведущих государствах мира складывается единая устойчивая система управления, которая не претерпевает кардинальных изменений в длительном периоде времени. Начинается этап развития, при котором сформировались черты, характерные для современной системы органов налогового контроля как одного из элементов государственного управления. Так, в частности, характерно их включение в состав министерства финансов, учет территориального принципа деления государства, развитости и специфики применяемой системы налогообложения.

Указанный этап берет свое начало в XIX в. Его отличает упорядочение и усовершенствование механизмов налогообложения на основе полученного исторического опыта и проведенных научных изысканий в области финансов и права. Именно в этот период в различных странах мира проводилось целенаправленное и постепенное реформирование налоговых систем и налоговых органов как элемента государственного финансового контроля

Наиболее показательным на данном этапе становится дальнейшее развитие института подоходного налогообложения и его роли как элемента социального регулирования. Причем на новых принципах, связанных с диффиринцированным подходом к определению размера налога не на основе происхождения или социального положения плательщика, а на основе его реального дохода.

В третьем параграфе первой главыФормирование и развитие современной структуры органов налогового контроля в Российской федерации”, диссертант исследует основные проблемы, с которыми столкнулась Российская Федерация при формировании собственной системы налогового контроля после 1991 года.

Диссертант делает вывод о том, что перестройка и постепенный переход на новые условия хозяйствования с середины 80-х годов объективно вызвали возрождение отечественного налогообложения. Уже в конце 80-х годов предпринимается серьезная попытка повысить налоговые ставки на прибыль кооперативов.

14 июля 1990 года был принят Закон СССР “О налогах с предприятий, объединений и организаций” - первый унифицированный нормативный акт, урегулировавший часть налоговых вопросов в стране. В этот же период налоги становятся инструментом политической борьбы. В результате конфликта между Президентом СССР М.Горбачевым и Председателем Верховного Совета РСФСР Б.Ельциным на территории России вводится особый “суверенный” режим налогообложения - Верховный Совет РСФСР принимает Закон “О порядке применения в 1991 году на территории РСФСР Закона СССР “О налогах с предприятий, объединений и организаций”, согласно которому для предприятий, находящихся под российской, а не союзной юрисдикцией, устанавливался более благоприятный налоговый режим в виде снижения налоговых ставок и определенных налоговых льгот. Данное положение стимулировало компанию по переподчинению предприятий и направление всех налоговых потоков в российский, а не в союзный бюджет.

В декабре 1991 года налоговая система России в основном была сформирована. Вместе с ней началось формирование системы налоговых органов.

Диссертант делает вывод, что налоговые органы – это система государственных органов, осуществляющих контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах.

Точкой отсчета их появления в современной России можно считать 1990г, когда было принято постановление Совета Министров СССР от 24 января 1990 г. № 76 “О Государственной налоговой службе РСФСР”. Правовое положение данной структуры закреплялось Законом СССР от 21 мая 1990 г. “О правах, обязанностях и ответственности государственных налоговых инспекций”. Основной, регламентирующий правовой статус Госналогслужбы, стал закон №943-1 “О государственной налоговой службе РСФСР”, который был принят 21 марта 1991 года. Указом Президента РФ от 31 декабря 1991 года №340 “О государственной налоговой службе РФ” органы налоговой службы были выделены из Министерства финансов РФ и преобразованы в систему центральных органов государственного управления с подчинением Президенту и Правительству РФ.

Подробный анализ указанных документов позволяет сделать вывод, что примерно в это время государство фактически выделяет для себя контроль за уплатой налогов в отдельную разновидность государственного финансового контроля.

В марте 1992 года создается Главное управление налоговых расследований в качестве специального подразделения при налоговой службе, это подразделение решало задачи по предупреждению, выявлению и пресечению нарушений налогового законодательства, а также обеспечению безопасности деятельности самой службы и ее сотрудников. Именно это подразделение в последствии в июне 1993 года было преобразовано в федеральные органы налоговой полиции.

В целом диссертантом делается вывод, что на данном этапе развития налогового контроля в России не был учтен передовой мировой опыт в полном объеме. Особенно в части детальной законодательной регламентации прав и обязанностей налоговых органов и налогоплательщиков, возможности защиты прав и интересов налогоплательщиков, создания механизмов обжалования действий налоговых органов.

Вторая глава “Основные направления использования опыта зарубежных стран при совершенствовании системы организации и деятельности органов налогового контроля в Российской Федерации”, содержит три параграфа и посвящена исследованию возможности повышения эффективности налогового контроля в России путем использования передового опыта зарубежных стран в данном вопросе.

В первом параграфе второй главы “Современные способы построения налогового контроля в иностранных государства”, рассматриваются существующие на сегодняшний день способы построения органов налогового контроля в зарубежных странах и методика осуществления ими контрольных мероприятий.

Например, налоговые органы Австралии состоят из Налогового департамента и его территориальных подразделений. В структуру самого Налогового департамента Австралии входит десять подразделений, к числу которых относятся: Служба по налоговому законодательству, Финансовая служба, Служба по делам компаний и прочие сопутствующие подразделения. Территориальные органы налоговой службы создаются в столицах субъектов.

Правовой основой деятельности налого­вых органов является Закон о “О Налоговой администрации”. Основа их деятельности при работе с налогоплательщиками строится на ежегодном уведомлении налогоплательщиков о необходимости подачи декларации до конца финансового года (до 30 июня) и опубликование данных форм налоговых деклараций. После получения налоговых деклараций налоговые инспекторы производят расчет суммы налога, причитающейся с того или иного дохода физического лица, и направляют налогоплательщику налоговое извещение. В целях проверки правильности исчисления и уплаты налогов компаниями налоговыми органами проводятся их проверки. Существует три основных вида налогового аудита: предварительный аудит, в ходе которого проверяется соответствие предоставленных компаниями сведений, касающихся процентов и дивидендов, сведениям, содержащимся в налоговых декларациях; бизнес-аудит, предполагает проверку имущества и финансовых документов компании на месте; комплексный аудит  проводится специализированными группами в крупных компаниях. Сотрудники налоговых органов в соответствии с законодательством обязаны хранить информацию, которая стала им известна в ходе выполнения служебных обязанностей.

Диссертант делает вывод, что подобный подход к построению и функционированию органов налогового контроля позволяет применять различные способы организации выездного налогового контроля в зависимости от сложности деятельности налогоплательщика с точки зрения организации контрольных мероприятий, риска возможного использования последним различных схем оптимизации и минимизации налогообложения.

Диссертантом обосновывается необходимость создание в составе органов налогового контроля РФ структуры, призванной бороться с уголовными проявлениями в сфере осуществления налогообложения, указывается на необходимость внедрения механизма эффективного досудебного способа обжалования споров налоговых органов и налогоплательщиков. Также диссертант рассматривает способы организации налогового контроля и в других развитых зарубежных государствах, уделяя особое внимание механизмам защиты прав налогоплательщиков и организации контрольных мероприятий налоговыми органами.

Во втором параграфе второй главы Совершенствование нормативного регулирования обязанностей, полномочий и ответственности органов налогового контроля в Российской Федерации” диссертантом исследуется механизм наделения органов налогового контроля необходимыми полномочиями, реализацией ими своих прав и обязанностей, способы привлечения к ответственности за нарушение налогового законодательства, а также перспективы и возможность использования зарубежного опыта в данном вопросе.

Диссертантом отмечено, что в период с 1999 года по настоящее время произошло кардинальное изменение законодательной базы, регулирующий права и полномочия налоговых органов.

Права и обязанности налоговых органов стали рассматриваться в системной связи с правами и обязанностями налогоплательщиков. Права налогоплательщиков обеспечиваются соответствующими обязанностями должностных лиц налоговых органов.

Предоставляемые права могут реализовываться лишь в пределах функций налогового органа и в соответствии с установленными ему задачами. Для выполнения своих обязанностей налоговые органы наделены соответствующими правами. Права налогового органа - это права различных должностных лиц этого органа.

Для реализации задач, возложенных на налоговые органы, они наделены полномочиями, которые условно можно подразделить на группы, исходя из их функций: учет налогоплательщиков; исчисление налогов; контроль за соблюдением налогового законодательства и привлечение к ответственности.

В соответствии с Налоговым кодеком РФ, налоговые органы вправе требовать от налогоплательщика, плательщиков сборов, налоговых агентов, представителей налогоплательщиков и иных обязанных лиц следующую информацию: документы, по формам, установленным государственными органами и органами местного самоуправления, служащие основанием для исчисления и уплаты налогов; пояснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

В настоящий момент под учетом налогоплательщиков следует понимать не только присвоение ИНН и КПП, но и саму процедуру государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей.

Налоговые органы вправе проводить налоговые проверки в порядке, установленном Кодексом. Налоговая проверка может быть камеральной или выездной. Если камеральная налоговая проверка проводится в самом налоговом органе в отношении всех налогоплательщиков на основе представленных декларации и документов, то выездная налоговая проверка проводится в отношении организации и индивидуальных предпринимателей на местах. Налоговый Кодекс РФ внес существенные коррективы в порядок осуществления и организации таких проверок. В отличие от ранее действующего законодательства, четко стали прописаны правила назначения, проведения и оформления результатов налоговой проверки, определены максимальные сроки проведения камеральной (3 месяца с момента представления налогоплательщиком налоговой декларации) и выездной налоговой проверки. К сожалению, в дальнейшем судебная практика пошла по пути более лояльного отношения к процессуальным нарушениям налоговыми органами процедур проведения налоговой проверки в случае фактического наличия вины налогоплательщика. Особенно интересным в этом аспекте стал ряд определений Конституционного Суда РФ и пленумов ВАС РФ.

По сравнению с ранее действовавшим законодательством, налоговые органы наделены правом определять сумму налога расчетным путем также в случаях отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшие к невозможности исчислить налоги.

При этом диссертантом делается вывод о том, что некоторые элементы осуществления мероприятий налогового контроля в зарубежных государствах могли бы с успехом применяться и в Российской Федерации. Особенно в части применения механизма упрощенного и ускоренного обжалования действий и решений налоговых органов.

В третьем параграфе второй главыПреобразование МНС в ФНС как результат учета зарубежного опыта в развитии налогового контроля”, диссертантом рассматривается современный этап преобразования органов налогового контроля в Российской Федерации.

Диссертантом отмечено, что в Российской Федерации в настоящий момент выделилось стремление к формированию службы налогового контроля как единой структуры на уровне всего государства. То есть несмотря на трехуровневую систему налогообложения, имеющую место в нашей стране в современный период, налоговый контроль на каждом уровне осуществляется органами, входящими в единую централизованную структуру налоговых органов. Также на федеральному уровне закреплены все основополагающие требования к осуществлению налогового контроля, права и обязанности налогоплательщиков и налоговых органов. Однако, по мнению диссертанта, система построения органов налогового контроля, а также порядок осуществления ими своих контрольных функций, может базироваться и на несколько ином подходе, нашедшем распространение в ряде зарубежных государств, а именно – децентрализации и разделения органов налогового контроля на три уровня в зависимости от того, какие виды налогов они контролируют.

Ключевым моментом реформирования органов налогового контроля на современном этапе стало преобразование министерства в федеральную налоговую службу, входящую в состав Министерства Финансов РФ, произведенное в соответствии с Указом Президента РФ от 9 марта 2004 г. № 314 “О системе и структуре федеральных органов исполнительной власти”. Фактически с данного нормативного документа следует рассматривать современный этап функционирования Российских органов налогового контроля, ставшим теперь лишь вспомогательным инструментом основного государственного контролера финансовой деятельности – Министерства Финансов.

Диссертант отмечает, что подобный подход применяется во многих развитых зарубежных государствах.

В заключении содержатся полученные в результате проведенного диссертационного исследования теоретические выводы, формулируются предложения и практические рекомендации по совершенствованию законодательства РФ, посвященному организации и осуществлению налогового контроля. Завершает диссертационное исследование список использованной литературы и нормативно-правовых актов.

По теме диссертации опубликованы следующие работы:

1.        Умрихин А.В. Федеральное регулирование процедуры привлечения к налоговой ответственности Службой Внутренних Доходов (Налоговым управлением) (СВД) США// Право и жизнь. — 2004. — №77(13). — 0,5 п.л.

2.        Умрихин А.В. Правовое регулирование функционирования Федеральной Службы внутренних доходов (СВД) США. Система, структура, полномочия // Право и жизнь. — 2005. — №78(1). — 0,7 п.л.

3.        Умрихин А.В. Система финансового контроля США на федеральном уровне. Налоговый аспект // Современное право. 2006. № 7. 0,5 п.л.

4.        Абрамова Э.В., Акилова Е.В., Беляева Н.А., Кожедубова И.И., Кузнецова В.В., Селюжицкая Т.И., Семенихини В.В., Умрихин А.В. и др. Определение рыночной цены для целей налогообложения / Под общ. ред. В.В. Семенихина М.: Эксмо, 2006. 4,2/1,7 п.л.

5.        Абрамова Э.В., Акилова Е.В., Беляева Н.А., Кожедубова И.И., Кузнецова В.В., Селюжицкая Т.И., Семенихини В.В., Умрихин А.В. и др. Недействительные сделки: гражданско-правовые и налоговые последствия / Под общ. ред. В.В. Семенихина М.: Эксмо, 2006. 6,0/1,5 п.л.

6.        Абрамова Э.В., Акилова Е.В., Беляева Н.А., Кожедубова И.И., Кузнецова В.В., Селюжицкая Т.И., Семенихини В.В., Умрихин А.В. и др. Налоги и сборы за пользование природными ресурсами / Под общ. ред. В.В. Семенихина М.: Эксмо, 2006. 23,4/3,9 п.л.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Издательство Московского гуманитарного университета

Печатно-множительное бюро

Подписано в печать 10.08.2006 г.     Формат 60х84 1/16      Усл. п.л.

Тираж 100 экз.                                              Заказ №